¡Cuidado! Los gastos no deducibles en Renta

Carlos Camacho ccamacho@grupocamacho.com | Martes 19 noviembre, 2019

Es correcto – pero no exento de riesgo – considerar que un gasto debe ser tratado como no deducible a los efectos del impuesto sobre la renta.

Estamos cerca del cierre fiscal del impuesto a las utilidades y debemos advertir sobre prácticas y tratamientos que, aunque apegados a la mejor representación de la realidad determinativa de la obligación tributaria, implican necesariamente riesgos que debemos alertar a contribuyentes y asesores tributarios.

Por definición, todo gasto en que incurra una sociedad o ente colectivo sujeto al impuesto sobre las utilidades, debe ser considerado como tesis de principio un gasto deducible, ya que debe existir conexidad o vínculo causal con la generación de rentas que sean gravadas con este impuesto.

Ahora bien, se debe entender que los gastos que no cumplan con la característica de esta vinculación, es decir con la generación de rentas gravables con el impuesto a las utilidades, no son deducibles de éste. Una primera causa de no deducibilidad es de orden intrínseco a la naturaleza misma de la erogación; también encontramos en la propia norma tributaria una serie de disposiciones que pueden ser de interés que enfoquemos en esta etapa y que tienen que ver con la protección de otros intereses fiscales o parafiscales, que nos plantean retos novedosos en el caso del cierre del periodo 2019 y en adelante.

Empecemos por una típica situación de protección de intereses parafiscales: no son deducibles las remuneraciones personales que no estén debidamente sometidas a los regímenes contributivos de la seguridad social.

Es decir, no serán deducibles aquellas relaciones laborales de orden directo o indirecto, que resulten de la prestación personal de servicios – ya sean manifiestamente personales, o artificiosamente disimulados por artilugios como el de servicios personales o de servicios profesionales – de la misma persona asalariada, por medio de la interposición de personas físicas o jurídicas con el fin de reducir la tributación correspondiente al impuesto al trabajo personal dependiente y las respectivas cuotas de la seguridad social.

En estos casos tenemos que abordar las situaciones a la luz de la reforma fiscal de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, donde se crea el impuesto al valor agregado. En caso de que alguna remuneración de naturaleza personal no sea tratada como salario con sus accesorias consecuencias, será servicio, con la consecuencia de estar obligado al pago del IVA y el impuesto de utilidades respectivo del beneficiario, siempre que este cumpla con la definición que da la norma de IVA relacionada con la organización por medios y riesgo propios de los factores de la producción de forma autónoma y a la vez de manera habitual e independiente.

Debemos entender que si alguien pretende evitar las consecuencias indicadas en el párrafo anterior “optando” por tratar como gastos no deducibles remuneraciones de carácter personal, pero que no se sometieron ni a la CCSS, ni al impuesto al salario, ni como remuneraciones sujetas al IVA, aunque su accionar es correcto, deviene en incompleto. El “hacerse los toreros,” como se dice popularmente, al tratar dichas erogaciones como no deducibles no le exime de un traslado de cargos por parte de Tributación y la CCSS según sus amplias facultades dentro de los períodos de prescripción respectivos.

No se considera de recibo como argumento de descargo, simplemente no haber deducido el gasto en el impuesto sobre las utilidades. Esa acción no brinda una inmunidad de cara a la re-caracterización respectiva de las erogaciones en fase de fiscalización. Esto se agrava cuando el receptor de las rentas respectivas requiere demostrar capacidad de pago a las entidades financieras con las que tiene o desea tener obligaciones financieras como sujeto de crédito. La información que sienta en las entidades financieras puede ser contrastada por la Administración Tributaria, aspecto que hace crujir las estructuras intensamente utilizadas en el pasado, en especial por patronos con altos niveles de remuneración a ejecutivos de alto rango.

También encontramos entre muchas, la casuística que presenta la norma en relación con la no deducibilidad de las rentas que se causaron en favor de no residentes, sean las que están sujetas al impuesto de retención respectivo. La norma legal indica que cuando no se practiquen las respectivas retenciones no se puede considerar deducible el gasto respectivo.

Esto viene a ser agravado por los casos de periodos posteriores a la entrada en rigor de la ley del IVA, que crea la figura de la inversión del sujeto pasivo en dicha obligación tributaria indirecta. De haberse incumplido, una u otra obligación, o peor aún ambas, el contribuyente podría verse tentado ante estos incumplimientos a considerar como no deducibles estas erogaciones. Dicho tratamiento, aunque apegado a la letra de la ley, en el sentido de restringir la deducción de obligaciones que no cumplieran con las respectivas retenciones, no da al contribuyente “capa de corso” ante fiscalizaciones de los impuestos de retención omitidos, así como desde el mes de julio, de las respectivas obligaciones de IVA por inversión del sujeto pasivo.

Otro caso frecuente que encontramos en entidades especialmente personales, familiares o de pocos socios – con evidentes estructuras de gobiernos corporativos débiles o inexistentes – donde la distinción de la(s) persona(s) de la entidad son débiles, es el pago de gastos que no son propios del giro del negocio, pero se tramitan, generan y benefician como si lo fueran.

Algunos con cautela y otros con descaro, olvidan distinguir que dichos gastos no son útiles, necesarios ni pertinentes para la generación de rentas gravadas en el impuesto sobre las utilidades. Como dichos gastos no generan derecho de deducción, siendo tanto los cautelosos como los escrupulosos coherentes, tratan con buen tino dichas erogaciones como no deducibles, aunque dicha acción tampoco les protege de los elementos de neutralidad fiscal.

Veamos, alguien que ha tenido erogaciones de la entidad que son para la cobertura de sus intereses personales o familiares, está indudablemente generando renta para sí mismo. Pueden entonces generarse traslados de cargos en su contra por omitir el reconocimiento de estos ingresos que se comportan como rentas en especie.

Las consecuencias varían, pues si hablamos de socios pasivos estas erogaciones son pasibles de ser re-caracterizadas por la Administración como dividendos en especie, que tributan según las reglas de rentas del capital mobiliario. Pero si a la vez se trata de socios que laboran en la empresa, serán erogaciones a las que la CCSS los quiera y pueda gravar por tratarse de remuneraciones de trabajo personal en forma de: gastos de educación, pago de obligaciones de orden bancario-hipotecas, leasing y tarjetas de consumo personal-viajes personales, etc.

Aquí el panorama puede empeorar si además en las respectivas declaraciones mensuales de IVA se hizo deducción impropia de los créditos fiscales que algunas de estas rentas en especie, claramente, no cumplían con el criterio de deducibilidad de los créditos por esos conceptos generados en IVA Sobre las consecuencias para quienes son son inescrupulosos ni si quiera las trataremos.

Como puede darse cuenta el lector, la línea a veces abultada y tratada como con poca atención y escrúpulo, debe ser motivo de particular atención debido a los efectos derivados de la mera consideración de no deducibles de algunas líneas de gastos que antes nos daban la sensación de ser hasta buenos contribuyentes, meticulosos y hoy deben apropiarnos de un sentido más integral e integrado del cumplimiento de las obligaciones tributarias.

El acumular este tipo de contingencias fiscales, deben ser actos que se eviten, pero si no se van a evitar, actos respecto de los que el contribuyente tenga clara la consecuencia que conllevan y, por ende, sepa el monto de la contingencia fiscal principal, así como sus derivados en intereses y sanciones que pueden resultar en montos impagables si vienen a ser exigidos por una Administración Tributaria cada vez más habida de recursos y con más medios de detección de su lado.

Como contribuyentes y asesores, la transición pasa por dejar de hacer lo mismo como si nada hubiera ocurrido. Lo hayamos asimilado o no, hemos entrado en una nueva era tributaria en Costa Rica, hacer lo mismo puede llegar a ser nefasto; aunque antes siempre funcionara o nunca pasara nada. Déjenos ayudarle a valorar sus riesgos, así como a gestionar de manera más eficiente a la luz de las nuevas reglas, sus viejos riesgos.

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