Requisitos y características para la configuración de una reorganización empresarial

A partir de la introducción del Capítulo XI a la Ley del Impuesto sobre la Renta (en adelante LISR), Ley N° 7092 del 21 de abril de 1988, se creó un nuevo impuesto cuyo hecho generador es la obtención de ganancias de capital realizadas, provenientes de bienes o derechos cuya titularidad corresponda al contribuyente; siendo el artículo 27 ter inciso 3) de la LISR el que define la expresión “ganancias de capital”, estableciéndose que estas serán las provenientes de variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se realicen con motivo de cualquier alteración en la composición de aquel.

Pero entonces, ¿se podría entender configurado el hecho imponible del impuesto sobre ganancias de capital en todos aquellos negocios jurídicos que conlleven una transmisión o enajenación de bienes y por ende una variación en el valor del patrimonio del contribuyente? A este respecto, la propia LISR contiene la respuesta, pues incluye una serie de supuestos de exención -en su artículo 28 bis-, así como presunciones de diferimiento del pago del impuesto -en su artículo 27 quárter-.

De interés inmediato para estas líneas resulta el contenido del artículo 27 quárter de la LISR, el cual dispone que, en casos de reorganización empresarial por distintos medios, las ganancias de capital que se puedan generar se considerarán como no realizadas, siempre que en la operación de reorganización medie un motivo económico válido y se pretenda la continuidad del negocio. Es decir, implica el referido artículo un diferimiento en el pago del impuesto, con el fin de preservar la ganancia de capital no realizada para su futuro reconocimiento, debiendo mantenerse los valores históricos de los bienes transmitidos, de forma tal que se reconozca la totalidad de la ganancia de capital cuando se traspase por otra causa -y no la reorganización- el respectivo bien.

Ahora bien, ¿qué entender por motivo económico válido y continuidad del negocio?, pues podrían ambas expresiones revestir complejidad, además de resultar conflictivas.

Sugieren los criterios ya externados por las autoridades competentes que, de plano se rechazarán aquellas operaciones con finalidades empresariales marginales o cuyo único fin sea obtener una ventaja fiscal, es decir, de la ausencia de motivación económica se deriva la presunción de que la operación persigue un objetivo de fraude o evasión fiscal. Tomando lo anterior en consideración, las operaciones en cuestión deberán basarse en diversos criterios y objetivos, sin perjuicio de que se incluyan los de carácter fiscal, los cuales deberán fundamentarse y respaldarse adecuadamente, pudiendo -ejemplificativa más no limitativamente- enunciarse a este respecto criterios tales como:

• Racionalización, por integración, de un patrimonio familiar
• Simplificación de la gestión para abaratar costes;
• Mayor solvencia y capacidad de endeudamiento, reforzando la estructura financiera;
• Racionalización de las actividades desarrolladas;
• Mejorar la competitividad en el mercado;
• Optimizar el empleo de los recursos, tanto materiales como humanos;
• Preservar el patrimonio inmobiliario de la sociedad del riesgo por endeudamiento;
• Separación de la gestión de dos negocios distintos;
• Lograr una mayor especialización de las actividades, con técnicas y metodologías diferentes, políticas comerciales, de vendedores y de fijación de precios distintas;
• Facilitar la obtención de la financiación oportuna para cada tipo de actividad; y/o
• Aunar los derechos políticos y económicos que se poseen en otra entidad.

Claramente el asunto se complica cuando conviven motivos empresariales y ventajas fiscales, donde los administradores, atendiendo a sus deberes fiduciarios, deberán plantearse la interrogante de ¿cuál es la finalidad preponderante de la operación? y, en definitiva, si la ventaja fiscal que se pretende obtener es sensiblemente desproporcionada en relación con el motivo de negocio, bajo ningún concepto la transacción a desarrollarse podrá ser considerada como una reorganización empresarial, por más que encaje en cualquiera de las figuras enumeradas por el artículo 27 quárter.

En consecuencia, el artículo 27 quárter apunta a la aplicación del principio de neutralidad fiscal a la hora de resolver el tratamiento tributario situaciones que se presentan regularmente en la realidad de las empresas, cual es la suscripción de contratos que se realizan cotidianamente con el fin de efectuar cambios en la organización interna de las empresas y cuya ejecución implica la obtención de ganancias o pérdidas de capital, pues contiene un listado de supuestos que es ejemplificativo y no taxativo; por ende, cualquier contrato de similar naturaleza, originado en un motivo económico válido que preponderantemente contenga medidas en el ámbito financiero, que afecten operativamente y que pretendan la continuidad del negocio, supondría una reorganización empresarial.

Ivannia Méndez

Gerente Legal

Grant Thornton